Desarrollo de Contenido

Para facilitar la comprensión de cómo se lleva a cabo el ciclo contable, se va a desarrollar un ejemplo muy sencillo, que se irá resolviendo conforme se vayan explicando cada uno de los eslabones de este proceso.

EJEMPLO 5

A 1 de enero de X0, la empresa «ELENA», dedicada a la fabricación y comercialización de chaquetones y abrigos de piel, cuenta con el siguiente patrimonio:

Locales Nave Chaquetones y abrigos Máquinas Dinero Deudas con entidades de crédito Capital

100.000 u.m. 10.000 u.m. 10.000 u.m. 20.000 u.m. 10.000 u.m. 50.000 u.m. 100.000 u.m.

Durante el ejercicio X0 realiza las siguientes operaciones:

1. En enero vende los abrigos y chaquetones que tenía en sus almacenes, por importe de 50.000 u.m. En el momento de la venta, cobra 20.000 u.m., el resto lo cobrará en marzo.
2. En abril compra cuero y otras pieles a la empresa «TAITA». El coste de esta adquisición asciende a 15.000 u.m., que pagará en mayo.
3. En junio devuelve 10.000 u.m. de una deuda contraída con una entidad financiera.
4. En julio compra una máquina por 50.000 u.m. En esa fecha abona 10.000 u.m. y se compromete a satisfacer 1.000 u.m. en los siguientes meses.
5. Durante el año abona sueldos y salarios por un importe de 10.000 u.m. y energía eléctrica por 2.000 u.m.

Se pide:

Realizar el ciclo contable correspondiente al ejercicio X0 de la empresa «ELENA».

 

2.2. Balance de situación inicial

Al comienzo del ejercicio, la empresa dispondrá de cierto patrimonio, que aparecerá plasmado contablemente en un balance de situación. Éste será exactamente igual al que se obtuvo al cierre del ejercicio anterior.

SOLUCIÓN

A 1 de enero de X0, la empresa «ELENA» presentará el siguiente balance de situación expresado en u.m.

Activo Locales Nave Chaquet. y abrigos Máquinas Dinero 100.000 10.000 10.000 20.000 10.000 Total 150.000

Pasivo Deudas con entidades de crédito Capital 50.000 100.000 Total 150.000

2.3. Apertura de la contabilidad

Tanto en el Diario como en el Mayor se registrarán los elementos con los que cuenta la empresa en un primer momento.

Es importante darse cuenta de que las cuentas que figuren en el activo del balance constituirán los empleos y las que aparezcan en el pasivo los recursos. Este criterio es válido en cualquier caso, salvo que las cuentas que luzcan en el activo o en el pasivo lo hagan con signo negativo, como sucede con algunas cuentas (se verá en capítulos posteriores); en estas ocasiones el razonamiento es el opuesto al indicado.

SOLUCIÓN

En el Diario el asiento de apertura se registrará:

1 de enero

Concepto	Debe	Haber
Locales	100.000
Nave	10.000
Chaquetones y abrigos	10.000
Máquinas	20.000
Dinero	10.000
Deudas con entidades de crédito		50.000
Capital		100.000

También en el Mayor se efectuarán los correspondientes registros, pero, por razones de operatividad, se verán al explicar el balance de comprobación de sumas y saldos.

2.4. Registro de las operaciones del ejercicio

Se realizará del modo expuesto en el epígrafe 1.4. «Registro contable» de este capítulo. En este sentido, cabe señalar que los incrementos de activo normalmente constituirán empleos (Debe), mientras que las disminuciones de valor de activo representarán recursos (Haber). Este hecho tiene incidencia en los movimientos de las cuentas de activo, como se plasma a continuación:

Debe	Cuentas de activo		Haber
Incrementos activo (ΔA)			Disminuciones de activo (ΔA)

De modo análogo, los incrementos de pasivo y neto generalmente constituirán recursos (y, por tanto, se anotarán en el Haber) y las disminuciones representarán em-pleos (Debe). Esta realidad puede expresarse esquemáticamente mediante cuentas de pasivo y neto, respectivamente, de la siguiente manera:

Debe	Cuentas de pasivo		Haber
Disminuciones de pasivo (ΔP)			Saldo inicial  Incrementos de pasivo (ΔP)

Debe	Cuentas de neto		Haber
Disminuciones de neto (ΔN)			Saldo inicial  Incrementos de neto (ΔN)

Explicadas estas nociones, nos hallamos en condiciones de proseguir con nuestro ejemplo, considerando las cuentas que se cargarán y abonarán en cada caso.

SOLUCIÓN

En el Diario se plasmarán las transacciones realizadas por la empresa:

a) En enero, por la venta de chaquetones y abrigos:

Enero

Concepto	Debe	Haber
Dinero	20.000
Derechos de cobro sobre clientes	30.000
Ventas de chaquetones y abrigos		50.000

La cuenta abonada podría ser «chaquetones y abrigos», pero se va a utilizar la de «Ventas de chaquetones y abrigos», que viene a indicar que de esta operación se derivan rentas.

a') En marzo, por el cobro de los derechos originados por las ventas de enero:

Marzo

Concepto	Debe	Haber
Dinero	30.000
Derechos de cobro sobre clientes		30.000

b) En abril, por las compras de pieles realizadas a la empresa «TAITA»:

Abril

Concepto	Debe	Haber
Compras de cuero y pieles	15.000
Deudas con proveedores de pieles		15.000

Nos inclinamos por cargar la cuenta «Compras de cuero y pieles» y no «Cuero y pieles», al incidir esta transacción en el cálculo del resultado, puesto que a la empresa le resulta indispensable comprar materias primas para llevar a cabo su proceso productivo.

b') En mayo, satisface la obligación de pago contraída con la empresa proveedora de cuero y pieles:

Mayo

Concepto	Debe	Haber
Deudas con proveedores de pieles	15.000
Dinero		15.000

c) En junio, por la devolución de parte de una deuda:

Junio

Concepto	Debe	Haber
Deudas con entidades de crédito	10.000
Dinero		10.000

d) En julio, compra una máquina:

Julio

Concepto	Debe	Haber
Máquinas	50.000
Dinero		10.000
Deudas con suministradores de inmovilizado		40.000

d') En los meses comprendidos entre agosto y diciembre de X0, ambos incluidos, por el importe que abona de la deuda que nació al adquirir la máquina, efectuará el siguiente registro:

Meses correspondientes

Concepto	Debe	Haber
Deudas con suministradores de inmovilizado	1.000
Dinero		1.000

e) Por los sueldos y salarios pagados al personal:

Concepto	Debe	Haber
Sueldos y salarios	10.000
Dinero		10.000

Por la electricidad:

Concepto	Debe	Haber
Electricidad	2.000
Dinero		2.000

El registro en el Mayor se verá al efectuar el balance de comprobación.

 

2.5. Periodificación

Esta etapa del ciclo contable se estudiará en el capítulo 4, «Periodificación contable».

2.6. Ajustes previos a la determinación del beneficio –o pérdida– generado en el ejercicio

Para calcular el resultado obtenido por la empresa en un período hay que considerar:

La utilización de los equipos de la entidad para realizar su actividad, es decir, la incorporación de éstos al proceso productivo. Este tema será estudiado en el capítulo 5, «El inmovilizado material», al hablar de la amortización.

En principio, el resultado del período vendrá dado por la diferencia entre los ingresos obtenidos por la venta de los productos y lo que cuesta fabricar los productos vendidos.

Resultado = Ingresos por ventas – Coste de la producción vendida

O sea, para determinar el beneficio –o la pérdida– del ejercicio se considerarán las unidades vendidas a precio de venta menos éstas valoradas a precio de coste.
Para fabricar los productos realizados en el ejercicio la empresa ha utilizado diversos factores, como son: materias primas, mano de obra, energía eléctrica, etc. A lo largo del período, conforme los fue adquiriendo, los contabilizó. Es decir, la entidad ha registrado contablemente la adquisición de los factores que han intervenido en la producción del período, con independencia de que ésta sea o no vendida. 
Ahora bien, se pueden presentar las siguientes situaciones:

• Al comienzo del período, en el almacén de la empresa había productos fabricados en ejercicios anteriores, que si son vendidos se registra contablemente tal operación a precio de venta. Los ingresos por ventas se han reflejado contablemente, pero ¿cómo se anota la incidencia del coste de fabricación de estos productos en el resultado del ejercicio?
• Al cierre del ejercicio, algunos de los productos fabricados por la empresa no han sido vendidos; efectivamente, no se han registrado tales ventas, pero sí la adquisición de los factores que colaboraron en su fabricación. A la hora de hallar el resultado del ejercicio, sólo habría que considerar la porción de éstos que se ha consumido para la elaboración de los productos vendidos. ¿Qué ajuste será preciso realizar para calcular correctamente el excedente empresarial?

Para determinar contablemente el resultado, dando solución a las cuestiones planteadas, hay que registrar la variación de existencias –de todas clases– experimentada en el ejercicio. Para ello, al cierre del período se dan de baja las existencias que inicialmente había en almacén. Su registro será:

Concepto	Debe	Haber
Variación de existencias…	-
Existencias…		-

Simultáneamente, se dan de alta las existencias que lo integren en esa fecha: 

Concepto	Debe	Haber
Existencias…	-
Variación de existencias…		-

SOLUCIÓN

Por las existencias iniciales:

Concepto	Debe	Haber
Variación de chaquetones y abrigos	10.000
Chaquetones y abrigos		10.000

Por las existencias finales, suponiendo que en el almacén de «ELENA» hay abrigos y chaquetones valorados en 27.000 u.m. y que no quedan ni pieles ni cuero:

Concepto	Debe	Haber
Chaquetones y abrigos	27.000
Variación de chaquetones y abrigos		27.000

2.7. Balance de comprobación de sumas y saldos

Más que un eslabón del ciclo contable, el balance de comprobación sirve para comprobar que no se han cometido errores formales en las anotaciones efectuadas hasta la fecha de su realización. De ahí, que en él aparezcan cuentas representativas de elementos patrimoniales y cuentas que intervienen en el cálculo del resultado, es decir, de gastos e ingresos.

Su estructura es la siguiente: 

	Balance de sumas		Balance de saldos
Concepto	Sumas del debe	Sumas del haber	Saldos deudores	Saldos acreedores
Totales .................

Se detectará que se han cometido errores si los totales de las sumas del Debe y del Haber no coincidiesen; lo mismo cabe decir si los totales de los saldos deudores y acreedores difiriesen.

SOLUCIÓN

Antes de realizar el balance de comprobación de sumas y saldos, veamos los registros que han debido efectuarse en el libro Mayor como consecuencia de las operaciones descritas:

Debe	«Locales»		Haber
Apertura	100.000 u.m.
Suma	100.000 u.m.	–	Suma

Saldo deudor 100.000 u.m.

Debe	«Nave»		Haber
Apertura	10.000 u.m.
Suma	10.000 u.m.	–	Suma

Saldo deudor 10.000 u.m.

Debe	«Chaquetones y abrigos»		Haber
Apertura Cierre	100.000 u.m. 27.000 u.m.	10.000 u.m.	Cierre
Suma	37.000 u.m.	10.000 u.m.	Suma

Saldo deudor 27.000 u.m.

Debe	«Máquinas»		Haber
Apertura Julio	20.000 u.m. 50.000 u.m.
Suma	70.000 u.m.	–	Suma

Saldo deudor 70.000 u.m.

Debe	«Deudas con entidades de crédito»		Haber
Junio	10.000 u.m.	50.000 u.m.	Apertura
Suma	10.000 u.m.	50.000 u.m.	Suma

Saldo acreedor 40.000 u.m.

Debe	«Dinero»		Haber
Apertura Enero Marzo	10.000 u.m. 20.000 u.m. 30.000 u.m.	15.000 u.m. 10.000 u.m. 10.000 u.m. 1.000 u.m. 1.000 u.m. 1.000 u.m. 1.000 u.m. 1.000 u.m. 10.000 u.m. 2.000 u.m.	Mayo Junio  Julio  Agosto Septiembre  Octubre  Noviembre  Diciembre  Sueldos  Electricidad
Suma	60.000 u.m.	52.000 u.m.	Suma

Saldo deudor 8.000 u.m.

Debe	«Capital»		Haber
		100.000 u.m.	Apertura
Suma	–	100.000 u.m.	Suma

Saldo acreedor 100.000 u.m.

Debe	«Derechos de cobro sobre clientes»		Haber
Enero	30.000 u.m.	30.000 u.m.	Marzo
Suma	30.000 u.m.	30.000 u.m.	Suma

Saldo nulo

Debe	«Ventas de chaquetones y abrigos»		Haber
		50.000 u.m.	Enero
Suma	–	50.000 u.m.	Suma

Saldo acreedor 50.000 u.m.

Debe	«Electricidad»		Haber
Año	2.000 u.m.
Suma	2.000 u.m.	–	Suma

Saldo deudor 2.000 u.m.

Debe	«Compras de cuero y pieles»		Haber
Abril	15.000 u.m.
Suma	15.000 u.m.	–	Suma

Saldo deudor 15.000 u.m.

Debe	«Deudas proveedores de pieles»		Haber
Mayo	15.000 u.m.	15.000 u.m.	Abril
Suma	15.000 u.m.	15.000 u.m.	Suma

Saldo nulo

Debe	«Deudas suministradores de inmovilizado»		Haber
Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre	1.000 u.m. 1.000 u.m. 1.000 u.m. 1.000 u.m. 1.000 u.m.	40.000 u.m.	Julio
Suma	5.000 u.m.	40.000 u.m.	Suma

Saldo acreedor 35.000 u.m.

Debe	«Sueldos y salarios»		Haber
Año	10.000 u.m.
Suma	10.000 u.m.	–	Suma

Saldo deudor 10.000 u.m.

Debe	«Variación de chaquetones y abrigos»		Haber
Ex. iniciales	10.000 u.m.	27.000 u.m.	Ex. finales
Suma	10.000 u.m.	27.000 u.m.	Suma

Saldo acreedor 17.000 u.m.

Balance de comprobación:

	Balance de sumas		Balance de saldos
Concepto	Sumas debe	Sumas haber	Saldos deudores	Saldos acreedores
Locales Nave Chaquetones y abrigos Máquinas Dinero Deudas con entidades de crédito Capital Derechos de cobro sobre clientes  Ventas de chaquetones y abrigos Electricidad  Compras de cuero y pieles Deudas con proveedores de pieles Deudas con suministradores de inm.  Sueldos y salarios Variación de chaquetones y abrigos	100.000 10.000 37.000 70.000 60.000 10.000 – 30.000 – 2.000 15.000 15.000 5.000 10.000 10.000	– – 10.000 – 52.000 50.000 100.000 30.000 50.000 – – 15.000 40.000 – 27.000	100.000 10.000 27.000 70.000 8.000 – – – – 2.000 15.000 – – 10.000 –	– – – – – 40.000 100.000 – 50.000 – – – 35.000 – 17.000
Totales	374.000	374.000	242.000	242.000

El hecho de que las sumas de estos balances sean iguales indica que formalmente se han contabilizado las operaciones de un modo adecuado, pero ello no es óbice para que pudieran haberse valorado o empleado partidas incorrectamente.

2.8. Cálculo del resultado

El resultado de un ejercicio viene dado por la diferencia entre los ingresos y gastos en él producidos.

Resultado = Ingresos – Gastos

En principio, puesto que estos conceptos son más amplios, como se irá viendo en posteriores capítulos, los ingresos expresan –en términos monetarios– las ventas de los productos fabricados por la empresa o los servicios por ella prestados y los gastos el importe monetario de todos aquellos factores productivos que la empresa adquiere para la obtención de aquéllos.

En el Diario, para determinar el excedente empresarial de un período, basta con abonar las cuentas de gastos y cargar las de ingresos, utilizando en ambos casos como contrapartida una cuenta representativa del resultado del ejercicio.

En terminología contable, se habla de contrapartida de un asiento para designar la cuenta o cuentas que se cargan (o abonan) al abonar (o cargar) otra.

Así, las anotaciones contables que se realizarán en el Diario, en forma resumida serán:

Concepto	Debe	Haber
Resultado del ejercicio	-
Gastos		-
Ingresos	-
Resultado del ejercicio		-

El efecto en el Mayor, al pasar los asientos del Diario a aquél, es que todas las cuentas de gastos e ingresos quedan saldadas.

Saldar una cuenta significa efectuar un cargo o un abono en la misma –según convenga– para lograr que presente saldo cero.

SOLUCIÓN

La empresa «ELENA» vendió chaquetones y abrigos por 50.000 u.m., que constituyen ingresos y que, en este ejemplo, eran las prendas que tenía al comienzo del período en almacén; para fabricar más ropa, incurrió en los siguientes gastos: energía eléctrica, compras de cuero y pieles y sueldos. Finalizado el ejercicio, cuenta con abrigos y chaquetones elaborados en este año y que no han sido vendidos. Como:

Resultado = Ingresos por ventas – Coste de la producción vendida (I)

y puesto que:

Existencias iniciales + Coste producción realizada = Coste producción vendida + Ex. finales

se deduce que:

Ex. iniciales + Coste producción realizada – Ex. finales = Coste producción vendida

Coste de la producción vendida = Electricidad + Compras + Sueldos + (Ex. iniciales – 
Ex. finales) = Electricidad + Compras + Sueldos + Variación de existencias =

= 2.000 + 15.000 + 10.000 + (10.000 – 27.000) * = 10.000 u.m. 

* Es de notar que en este caso la variación de existencias supone un menor gasto. Por ello, se considera que funciona como un ingreso. 

Por lo tanto, sustituyendo en (I) se obtiene:

Resultado = 50.000 – 10.000 = 40.000 u.m.

La empresa, en el Diario, registrará:

Concepto	Debe	Haber
Resultado del ejercicio	27.000
Electricidad		2.000
Compras de cuero y pieles		15.000
Sueldos y salarios		10.000
Ventas de chaquetones y abrigos	50.000
Variación de chaquetones y abrigos	17.000
Resultado del ejercicio		67.000

Tras pasar estos asientos del Diario al Mayor, en éste todas las cuentas de gastos e ingresos presentarán saldo cero, al tiempo que se abrirá la cuenta «Resultado del ejercicio». Es recomendable que el lector compruebe la afirmación hecha en relación a las cuentas de gastos e ingresos; la cuenta de «Resultado del ejercicio» mostrará el siguiente movimiento:

Debe	«Resultado del ejercicio»		Haber
Gastos	27.000 u.m.	67.000 u.m.	Ingresos
Suma	27.000 u.m.	67.000 u.m.	Suma

Saldo acreedor 40.000 u.m.

2.9. Cierre de la contabilidad

Al finalizar el ejercicio, en el Diario se cargarán todas las cuentas acreedoras y se abonarán las deudoras. Al traspasar esta anotación al Mayor, todas las cuentas quedarán saldadas, es decir, con saldo nulo.

SOLUCIÓN

En el Diario se registrará:

Concepto	Debe	Haber
Capital	100.000
Deudas con entidades de crédito	40.000
Deudas con suministradores de inmovilizado	35.000
Resultado del ejercicio	40.000
Locales		100.000
Nave		10.000
Chaquetones y abrigos		27.000
Dinero		8.000
Máquinas		70.000

En el Mayor todas las cuentas presentarán saldo cero y se cerrarán. Cerrar una cuenta consiste en sumar, a la misma altura, su Debe y Haber, que mostrarán los mismos importes. A modo de ejemplo, veamos el cierre de la cuenta «Local». No obstante, es aconsejable que el lector lo verifique con las restantes cuentas.

Debe	«Locales»		Haber
Apertura	10.000 u.m.	10.000 u.m.	Cierre
Suma	10.000 u.m.	10.000 u.m.	Suma

Saldo nulo

2.10. Cuentas anuales

Las cuentas anuales son: el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias y la memoria. A éstas se dedica el capítulo 17, «Cuentas anuales».

El balance mostrará el patrimonio empresarial en una fecha dada, reflejando los saldos de los distintos elementos que lo integran. La cuenta de pérdidas y ganancias explicará sucintamente mediante qué actividades la entidad ha generado rentas; y la memoria se ocupará de detallar y comentar la información en aquéllas contenida.

Hay que diferenciar el balance de situación y el de comprobación, puesto que en el primero sólo aparecerán cuentas representativas de elementos patrimoniales, mientras que en el segundo figurarán, además de las citadas, las de gastos e ingresos.

SOLUCIÓN

« ELENA», al cierre del ejercicio, presentará el siguiente balance de situación: 

Activo Locales Nave Chaquet. y abrigos Dinero Máquinas 100.000 10.000 27.000 8.000 70.000 Total  215.000

Pasivo Capital Deudas con ent. de cdto. Deudas con suministradores  de inmovilizado Resultado del ejercicio 100.000 40.000 35.000 40.000 Total 215.000

La cuenta de pérdidas y ganancias –representativa de los resultados generados en el período– se aproximará a la siguiente: 

Resultado del ejercicio

Debe Electricidad Compras de cuero y pieles Sueldos y salarios Resultado del ejercicio 2.000 15.000 10.000 40.000 Total  67.000

Haber Incremento de chaquetones  y abrigos Ventas de chaquetones y abrigos 17.000 50.000 Total 67.000

En la memoria de «ELENA» se comentarán matices puntuales acerca de los conceptos contenidos en el balance y la cuenta de pérdidas y ganancias.

2.11. Distribución del resultado

Dado el carácter introductor de este capítulo, este tema sólo puede ser abordado vagamente. Así, el beneficio obtenido por la empresa, tras el pago del Impuesto sobre Sociedades (en adelante IS), se destinará a repartirlo entre los propietarios de la entidad o a engrosar los fondos propios de ésta, mediante la creación de reservas. Con estas pinceladas, el registro de la distribución del resultado podrá plasmarse mediante una anotación como la que sigue: 

Concepto	Debe	Haber
Resultado del ejercicio	-
Reservas		-
Deudas con propietarios		-